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探秘让我们云里雾里的“59号文” ——特殊性税务处理的判断原则

各位朋友大家好,本期将和大家一起进入水更深的特殊性税务处理了。

“59号文”规定的所谓特殊性税务处理,坊间也称作免税重组或者递延重组。其?#30340;?#27700;认为应该叫递延重组更合适,因为这特殊性税务处理,其实只是这次重组的时候先不交企业所得税,而是直到以后把取得的股权支付卖了,拿到纳税必要的现金的时候,才交企业所得税。一来一回其实要交的总税额没有变,变的只是交税的时间。

之所以叫特殊性税务处理,是因为要符合特定的条件,对特定的部分才可以适用递延重组处理。而且,并不是所有的重组交易事项?#21152;?#29305;殊性税务处理的情况。只有债务重组、股权收购、资产收购、企业合并和企业分立,才有可能选择特殊性税务处理。

由于特殊性税务处理涉及的事项比较多,本期木水先跟大家分享一下,判断是否符合特殊性税务处理的条件的原则。

那么“59号文”为特殊性税务处理规定了些什么条件呢?

“59号文”对特殊性税务处理的一般条件进行了如下的规定:

企业重组同时符合下列条件的,适用特殊性税务处理规定:

1.具有合理的商?#30340;?#30340;,?#20063;?#20197;减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。

2.被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。(不低于50%

3.企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。

4.重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。(不低于85%

5.企业重组中取得股权支付的原主要股东,在重组后连续12个月内,不得转让所取得的股权。

6.交易各方?#20113;?#20132;易中的股权支付部分,可以按以下规定进行特殊性税务处理。

各位在乍一看这堆条件的时候,是不是觉得——这啥玩意啊?这比例那比例的,还要12个月不许这样、不许那样,咋那么麻烦啊?记?#25216;?#19981;住了。

各位朋友先别急,其实根本不用特意去记这些条件和条款的,只要知道递延重组的原则,就能理解为什么要规定那些条件,自然而然的也就能?#20146;?#20102;。

?#26053;媯?#26408;水就先为大家介绍一下递延重组要遵循的原则吧。

纵观“59号文”对特殊性税务处理的条件,判断是否符合递延重组的原则总结为以下五点:

1.合理商?#30340;?#30340;原则。

就是“59号文”规定的第1点条件。这是首要的原则,如果不具有合理商?#30340;?#30340;,无论其他条件再符合,税局也会否定特殊性税务处理的。那么何为合理商?#30340;?#30340;呢?也就是说,企业进行了这项交易,对自己有什么好处?可能各位会说,我们享受了递延重组政策,延迟了交税的义务,不就是好处了吗?说得没错,这叫税务收益。但税法认为,一项交易具有合理商?#30340;?#30340;,是指这项交易会为企业带来除了税务收益以外的其他好处,比方说,交易以后,会让企业的各项业务划分更清晰、更有利于各项业务的发展等等,而这部分其他好处还要是主要的好处,而至于递延纳税等的税务收益只是副作用。也就是说,即使没有那税务收益的副作用,企业也会进行这项交易。只要能证明这项交?#23376;?#19978;述所说的效果,就证明具有合理商?#30340;?#30340;了。

2.纳税所必要的资金原则。

就是“59号文”规定的第4点和第6点。由于重组交易对价的股权支付比例太高了,而且股权一般来说都很难再短期内变现的,所?#20113;?#19994;在这项交易中,并没有获得足以足额纳税的资金,因此,税法给了企业一个缓冲,对股权支付部分可以暂时先不交企业所得税。?#27604;?#20102;,非股权支付的部分,就要按照上期介绍的一般性税务处理规定进行处理了。

3.权益连续性原则。

就是“59号文”规定的第4点和第5点。是关于什么的权益呢?连续性又是什么意思?木水认为,权益是资产(股权是股东的资产)转出方对转出资产享有的权益,连续性的意思就是转出方通过持有转入方的股权而继续保留着间接影响转出资产的权益,而且这个继续保留的时间足够长,重组后的12个月内不得转让因重组取得的股权。还是不太懂吗?那么,我们先回顾一下股权支付的定义。在《探秘让我们云里雾里的“59号文”——基本定义介绍?#20998;校?#26408;水曾经介绍过股权支付的情形有可能包括:(1)转入方以自身的股权做对价;(2)转入方?#20113;?#27597;公司的股权做对价;(3)转入方以子公司的股权做对价。并描述过,我国对股权支付中的“控股企业”的定性,是破坏了权益连续性原则的一个特例。?#26053;?#26408;水以资产收购为例,每个情形逐个分析。

情形(1)如下图:

 

                              1

如图1,A公司把资产包转移给B公司以后,由于持有了B公司的股权,所?#38405;?#36890;过这部分权利间接影响着资产包,当B公司股权支付的比例超过总对价的85%,而且A在重组后的12个月内不转让取得的B公司的股权,那么资产包其实在重组后的足够长时间内还继续受到A公司的间接影响,因此A公司对资产包的权益是连续的。

情形(2)如下图:

 

                            2

如图2,A公司把资产包转移给B公司以后,由于持有了B公司的母公司的股权,所?#38405;?#36890;过母公司对B公司的影响从而间接影响着资产包,当B公司的母公司股权支付的比例超过总对价的85%,而且A在重组后的12个月内不转让取得的B公司的母公司的股权,那么资产包其实在重组后的足够长时间内还继续受到A公司的间接影响,因此A公司对资产包的权益是连续的(所以美国税法规定的是符合条件的母公司的股权作为对价,也符合股权支付的条件)。

情形(3)如下图:

 

                               3

如图3,A公司在转移资产包给B公司以后,取得的是B公司的子公司的股权,因此根本已经不能再对资产包继续产生间接或直接的影响了,所以是不符合权益连续性的原则的。按照道理上来说,情形(3)是不符合递延纳税条件的。

但是,由于“59号文”当初对股权支付的规定太有古风了,中国人“父债子还,天经地义”的思想又实在太根深蒂固,而我们一向以来都是一个善于把中国传统的?#21028;?#25991;化与西方的先进文化相结合,所以,税务总局为了减小对广大纳税人的影响,最终通过《国家税务总局公告2010年第4号》明?#28902;?#35748;了,我国承认的权益连续性是上述的情形(1)和情形(3)。这是个特例,各位真的只能靠?#19988;?#20102;。

4.重组资产(股权)重大性原则。

就是“59号文”规定的第2点。重大性的意思,就是被转移的资产(股权)要占转出方重组前总资产(股权)的一个重大的比例,原“59号文”规定这个比例要超过75%,但后来国家为了更好的支持企业并购重组,从2014年起,比例放宽为超过50%。为什么一定要达到如此重大的比例呢?

木水认为是这样的,如果重组的资产不那么重大,那么对价也不会太重大,从而涉及的资产转让所得也不会太大,即使在重组中资产转出方没有获得足够的货?#26131;?#37329;,在当期缴税的能力也没有受?#25945;?#22823;的影响,所以,如果重组资产没有超过一定的重大比例,就不能享受递延纳税的待遇了。?#27604;唬?#36825;个逻辑是木水自?#22909;?#30340;,各位朋友信不信由你了。^_^

5.重组资产经营连续性原则。

这是“59号文”规定的第3点。意思是说,在重组中被转移的资产,必须在重组完成后保持原有实质性经营业务足够长的时间,至少需要保持12个月或以上。木水认为这个原则,主要是为了避免滥用递延重组来处置资产。

好了,对于“59号文”规定的特殊性税务处理适用的一般条件和判断原则就分享到这里啦,由于特殊性税务处理的水太深,一期内无法完全分享完,所以要到下期再和各位分享各项重组交易的特别条件、各项重组交易如何进行特殊性税务处理以及涉及跨境资产、股权收购的特殊性税务处理的有关规定了。各位朋友如果?#34892;?#36259;跟木水探讨税事的,可添加木水微信(微信号:gisondai)私聊,下期见啦,拜拜!

 


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